El día 22 de Abril se publica en el BOE un Real Decreto-Ley con medidas complementarias a las ya adoptadas en disposiciones anteriores para paliar la situación económica derivada de la epidemia Covid-19. Se exponen a continuación de forma sintética las medidas de carácter tributario contenidas en la norma, con algún comentario que puede ayudar a la comprensión de dichas medidas por quienes no son expertos en cuestiones tributarias. Dada la premura con las que ha sido necesario evaluar dichas medidas, puede haberse deslizado algún error; pido disculpas por ello y, en todo caso, quien lo desee puede corregir o matizar lo aquí recogido, participando en el Blog con sus comentarios.

Para mayor claridad voy a separar las medidas en dos grupos. El primero, el relativo a las medidas de orden sustantivo, es decir, que afectan al importe de la deuda tributaria, sea modificando los tipos de gravamen, sea modificando la cuantía de la Base Liquidable de los Impuestos afectados. El segundo grupo se refiere a medidas que solo afectan al calendario de pago, a través de modificaciones de los plazos o a través de posibles aplazamientos del pago.

Omito, en aras de la brevedad, algunas medidas de escaso alcance, por afectar a situaciones muy particulares, como las referentes a procedimientos de subastas administrativas.

MEDIDAS SUSTANTIVAS

Impuesto sobre el Valor Añadido

1) Modificación de tipos.

1. a) Se establece (artículo 8) un tipo del 0% sobre una lista de productos que se relacionan en el Anexo del RD-L. El tipo se aplicará tanto en las entregas realizadas por empresas residentes en España, como a las realizadas por empresas residentes en la UE (adquisiciones intracomunitarias), como a las realizadas por residentes extracomunitarios (importaciones), pero solo si el destinatario de la entrega es una Administración Pública o establecimientos que ya tienen reconocida exención subjetiva.

La mayoría de esos productos ya tributaban al tipo reducido del 4%, aunque no todos.

Aunque pueda parecer lo mismo una exención del Impuesto que un tipo “cero”, la diferencia es notable. Un sujeto pasivo que realiza operaciones exentas no tiene derecho a deducir el IVA soportado en los bienes y servicios destinados a las operaciones exentas. En cambio, con el tipo 0%, sí. Eso significa que los proveedores de los artículos relacionados en el Anexo sí podrán deducir el IVA soportado cuando compraron a sus proveedores dichos productos, aunque no repercutan ningún IVA a sus clientes que realizan operaciones sanitarias exentas. Las Administraciones Públicas y entidades sanitarias y de servicios sociales, que antes soportaban un 4% en esos productos, ahora no van a tener ese cargo adicional por IVA.

Esta medida tiene un ámbito temporal limitado exclusivamente a las operaciones que tengan lugar hasta el 31 de julio de 2020.

1. b) Se amplía la aplicación del tipo reducido del 4% (Disposición Final 2ª), vigente para libros, revistas y periódicos en papel, a los que tengan formato electrónico. Realmente esta medida era de justicia, con Covid-19 o sin él, pues no tenía sentido esa discriminación entre ambos formatos.

En este caso no hay ámbito temporal, por lo que seguirá vigente con carácter indefinido hasta su derogación por norma de rango igual o superior.

2) Modificación de Bases.

Se flexibiliza la posibilidad de entrar y salir de los regímenes simplificado y de agricultura, ganadería y pesca. Trato de esta cuestión a continuación, porque es una medida paralela a la contemplada en cuanto el régimen de estimación objetiva singular en el IRPF.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

La medida sustantiva que se refiere a este Impuesto afecta a los contribuyentes que hubieran optado por el régimen de determinación de Bases mediante estimación objetiva singular (EOS).

Este régimen consiste en que, en lugar de determinarse la Base Imponible por estimación directa (conforme a las operaciones de ingreso y gasto efectivamente realizadas), se cuantifica la Base mediante “módulos”, es decir, datos físicos del negocio o industria: Por ejemplo, en el caso de establecimientos como bares y restaurantes, según los metros cuadrados del local, número de mesas y otros elementos relevantes. En principio, el régimen tiene como finalidad liberar de burocracia tanto al empresario (cuyas obligaciones contables se ven notablemente reducidas) como a la propia Inspección de Hacienda, que no tiene que comprobar la contabilidad de estos empresarios para detectar posibles declaraciones fraudulentas.

Pero, en la práctica, un factor decisivo para que el empresario decida acogerse a este sistema de determinación de Bases es que el rendimiento imputado a efectos fiscales sea inferior al que realmente obtiene. En un momento de crisis económica severa como el actual, ciertamente el empresario no va a ganar más, sino mucho menos (incluso nada o tener pérdidas) que la Base que le sería imputada en EOS.

El problema es que renunciar al régimen de EOS objetiva tiene ciertas trabas burocráticas: debe realizarse en un momento determinado (al presentar la primera declaración trimestral del ejercicio fiscal) y la renuncia, una vez formulada, alcanza a tres años como mínimo, no pudiendo retornar el contribuyente al régimen objetivo sino transcurridos 3 años desde la renuncia.

Lo que hace el RD-L (con mala técnica legislativa, pues los requisitos se regulan en un Reglamento, y no en una Ley) es relajar esos requisitos de permanencia en el régimen de EOS. Se permite que la renuncia se formalice durante el periodo de declaración del primer trimestre de 2020 (actualmente hasta el 20 de mayo) y la renuncia solo será efectiva durante este ejercicio 2020, sin necesidad de que transcurran los tres años hasta ahora exigidos para poder volver a él. A partir del 1 de enero de 2021 el empresario puede volver al régimen de EOS.

La medida es muy pertinente, dada la actual situación y, aunque el régimen de EOS solo es aplicable a empresarios de escaso volumen de operaciones, precisamente estos están siendo los más profundamente afectados por la crisis.

Las mismas condiciones que para el IRPF se establecen para otros dos regímenes especiales del IVA, muy similares en su concepción al de la EOS: el régimen simplificado y el régimen especial de agricultura, ganadería y pesca.

El mayor problema que yo veo a esta solución es que el empresario, al renunciar al régimen de EOS va a tener que soportar unos ciertos costes administrativos (pasar a llevar contabilidad de forma exhaustiva), que posiblemente tendrá que externalizar. Un coste añadido que hace difícil prever cuál va a ser el efecto práctico de la medida. En un entorno de incertidumbre económica, ¿cómo evaluar si compensa o no salir del régimen de EOS? El primer trimestre se desenvolvió de forma normal en los dos primeros meses y puede que el tercero y el cuarto (dependiendo del sector) pueda ir remontando la situación económica. El empresario que renuncie al régimen de EOS puede verse atrapado en la estimación directa, y eso ocasionarle quebranto económico, además de los costes administrativos adicionales ya indicados.

MEDIDAS SOBRE CALENDARIO DE PAGOS

Básicamente el RD-L viene a establecer algunos cambios en el cálculo de los pagos fraccionados a cuenta del IRPF e Impuesto sobre Sociedades del primer trimestre de 2020. No me parece una cuestión especialmente significativa, pues al haberse sentido ya los efectos de la crisis durante el mes de marzo,  las Bases de cálculo ya han mermado bastante y, en todo caso, se trata de pagos fraccionados a cuenta, por lo que su efecto solo es financiero, y no real a medio plazo. Quizá los más interesados puedan ser los contribuyentes en EOS en el IRPF, pues se modifica la forma de cálculo de los pagos fraccionados, pero su problemática es más profunda, como he comentado antes.

La mayor novedad me parece la que contempla el artículo 12 del RD-L. Desde antiguo se ha contemplado en la legislación tributaria la posibilidad de presentar la declaración tributaria en plazo, pero sin ingreso de la deuda tributaria, simplemente solicitando un aplazamiento o fraccionamiento del pago, que después era concedido o no por la Administración Tributaria. O sin solicitar dicho aplazamiento, entrando el cobro de la deuda declarada y no ingresada, en vía ejecutiva de recaudación. Eso abre la vía ejecutiva, pero permite al contribuyente eludir sanciones (incluso la comisión de delito fiscal) derivadas de no presentar las declaraciones.

Lo que se introduce ahora es un nuevo supuesto. Se trata de suspender esa vía ejecutiva de cobro en ciertos supuestos especiales: cuando el contribuyente se halle en los supuestos establecidos en el RD-L 8/2020, de 17 de marzo, y haya solicitado la financiación bancaria prevista en esta norma. En tal caso, el contribuyente obtiene un “periodo de gracia”, siempre que lo solicite y acredite haber tramitado con su Banco la correspondiente petición de financiación, por importe igual o superior al importe de la deuda tributaria. La norma es un tanto cicatera, pues incita a que se solicite la financiación para pagar impuestos, dado que una vez recibida esa financiación debe destinarla ingresar las cantidades declaradas y en suspenso. ¿Era el verdadero objetivo de la medida del RD-L 8/2020 que el empresario obtuviese liquidez para pagar a Hacienda?

En todo caso, parece que tampoco aquí la técnica legislativa es muy correcta, pues estas cuestiones son de índole reglamentaria y no es necesario que tengan rango de Ley. Y, por otro lado, la redacción del artículo 12 que regula esta cuestión es sumamente deficiente en un aspecto. Determina el precepto que si no se produce el ingreso de la deuda tributaria transcurrido un mes “desde que hubiese finalizado el plazo mencionado en el primer párrafo de este apartado”; pues bien, es imposible saber a qué se refiere, pues en el artículo hay números y letras; en lo que a mí se me alcanza se trataría del transcurso de un mes desde que finalizó el plazo de ingreso ordinario. Al menos eso parece lo natural en este caso, pero genera bastante inseguridad jurídica, salvo que yo no haya sido capaz de interpretar bien la norma.

Finalmente, al decir nada la norma al respecto, hay que entender que la suspensión, pendiente de la obtención de financiación bancaria, evita únicamente el recargo derivado de la providencia de apremio, que no se emitirá mientras la deuda esté en suspenso; pero no la liquidación de intereses de demora durante el periodo que dure la suspensión.

En resumen, un paquete de medidas de un alcance bastante limitado, en mi opinión, que afecta a un número reducido de supuestos y además, con ciertos aspectos de dudosa interpretación, con la consiguiente inseguridad jurídica.

Fuente: Expansión.com